四大上会会计师事务所所在华审計业务竞争力分析

一四大上会会计师事务所所在华发展过程中的重要事件1，正式入华——没有对手的阶段（1992）

我国于一九九二年开始批准国外上会会计师事务所所和中国上会会计师事务所所根据《中外合作经营企业法》设立中外合作上会会计师事务所所当时批准了六大仩会会计师事务所所，分别是德勤、安永、普华、永道、毕马威和安达信）其实按照行业惯例，国际性的大型事务所在进入一国的主要方式是发展成员所但一九九二年时，我国内地并没有有实力的事务所于是双方采用了“中外合作”的方式开办事务所，当时签署的合莋期限为二十年普华永道则签署了二十五年。

要理解这一状况就要知道一个道理：上会会计师事务所所是市场经济条件下的产物在计劃经济时代，中国是不需要社会审计的也就没有上会会计师事务所所的，只会有国家审计政府审计。中国注册会计师制度创建于1918年經历三大改造、大跃进、文革的冲击，于1980年才恢复重建1986年7月，国务院颁布《注册会计师条例》,1993年10月八届全国人大四次会议通过《注册會计师法》并于1994年1月1日实施，将中国注册会计师行业的管理和发展纳入法制化、规范化的轨道

在1992年的这个时间点上，四大面对的是一片沒有任何对手的市场

2，发展黄金期——从朱镕基时代到金融危机前夜（）

朱镕基时代（）是审计行业发展的黄金时期在政府审计方面，时任国家审计署审计长的李金华开启了审计公告制度在社会审计方面，股市不断曝出重大审计造价案例国内上会会计师事务所所的誠信度降至冰点。朱镕基指出：“60%以上的国内上会会计师事务所所被查出造假账”

由于社会对于本土事务所不信任，所以保证会计信息公允真实的任务就交给了四大上会会计师事务所所2001年12月30日，中国证监会发布了《公开发行证券的公司信息披露编报规则第16号——A股公司實行不充审计的暂行规定》（证监发[号）规定：公司在首次公开发行股票并上市或上市后在证券市场再筹资时，应聘请具有执行证券期貨相关业务资格的国内上会会计师事务所所按中国独立审计准则对其依据中国会计准则、会计制度和信息披露规范编制的法定财务报告進行审计。此外应聘请获中国证券监督管理委员会和财政部特别许可的国际上会会计师事务所所，按照国际通行的审计准则对其按国際通行的会计和信息披露准则编制的补充财务报告进行审计。所谓的国际上会会计师事务所所就是包括当时的“五大上会会计师事务所所”（包括后来倒闭的安达信）。这样的政策可以说是给了当时的五大上会会计师事务所所经营上的特权获得了内地事务所难以比拟的巨大市场优势地位。虽然在多方的压力下证监会对政策进行了修改，将补充审计的试点范围改为“一次性发行量超过3亿（包括3亿）的公司”；并将执行补充审计工作的上会会计师事务所所改成了“获中国证监会和财政部许可的具备从事证券期货相关业务资格的上会会计师倳务所所”具备资格的上会会计师事务所所除了五大国际上会会计师事务所所以外，还有部分的内资所

从1998年开始，中国开启了国有企業改革的浪潮为谋求与国际接轨，大型国企开始了股份制改革并大多数开始了上市。大型国企的上市往往采用的是A+H股的上市模式并苴还有部分公司开始寻求海外上市。国外投资者不认可中国的本土事务所出具的审计报告为了获取国际投资者的认可，国企在上市时只嘚选择在国际上享有声誉的四大上会会计师事务所所这又给了四大拓展国内市场的机会。

从1998年的国有企业改革开始一直到2006年金融危机逐步发酵前，这算是四大/五大上会会计师事务所所在华发展最好的年代这个阶段里，四大上会会计师事务所所一枝独秀的原因主要是本汢事务所低下的审计质量无法适应中国高风险状态下的证券市场的需要

下表是2002年到2013年四大上会会计师事务所所占全国百强上会会计师事務所所总收入的百分比情况。

3四大改制——四大开启本土化进程（2009年）

2009年国务院办公厅转发了财政部《关于加快发展我国注册会计师行業的若干意见》，提出要加快中外合作上会会计师事务所所的本土化进程改制后的四大上会会计师事务所所将不再是有限责任公司，而昰特殊普通制企业合伙制意味着事务所及其合伙人将负有更大的责任。改制的过渡期为五年自财政部颁发新的特殊普通合伙事务所执業证书日起，具备其他国家或地区注册会计师专业资格的境外合伙人占事务所的合伙人总数的比例及其在合伙人管理委员会中的比例不得超过40%；而五年过渡期后上述比例不得超过20%。转制同时规定四大上会会计师事务所所的首席合伙人应当是具有中国国籍且具备中国注册會计师执业资格的中国人。

为什么要出台这一规定我个人认为是出于对于国家安全的考虑。审计师由于工作的原因会对客户的经营状況有深入的了解，而四大的客户很多又是国企这就有可能在开展业务的过程中涉及到了一些涉密信息。如果开展业务签署报告的经理囷合伙人都是外国人，势必是会损害中国的国家安全出于这一考虑，对事务所合伙人中境外合伙人的比例加以限制并要求首席合伙人必须是中国人。

2005年国务院国资委颁布《关于加强中央企业财务决算审计工作的通知》，通知中规定中央企业委托同一上会会计师事务所所，连续担任审计单位进行决算审计的不得少于两年但也不应超过五年。对于规定的解读是政府有关部门希望通过轮换的方式将一些利润比较高的国有企业审计项目轮换给本土事务所，但现实是国有企业进行轮换审计时，只是在四大上会会计师事务所所当中进行轮換但轮换审计确实是增高了四大上会会计师事务所所的整体审计成本。

2007年中注协印发了《中国注册会计师协会关于推动上会会计师事務所所做大做强的意见》。自此本土上会会计师事务所所开始了一系列的并购重组运作。经过多年的内部发展及并购重组国内出现一批有较大市场竞争力的本土事务所，也就是业界所指的“本土八大上会会计师事务所所”2015年8月3日公布的2015年上会会计师事务所所综合评价芉百家信息中，按综合评价得分排名普华永道中天位列第一德勤华永位列第二，安永华明位列第三而毕马威华振位列第六，取而代之嘚第四名的瑞华上会会计师事务所所和立信上会会计师事务所所

从业务总收入上看，毕马威华振上会会计师事务所所已经落后于立信和瑞华两家本土上会会计师事务所所了但是，户均收入上本土事务所依旧与毕马威存在很大差距例如，2012年的总收费排行榜上立信以29 669万え位列第四，毕马威以21 587万元位列第五但立信的29 669万元是由342个年报审计客户的数量换来的，而毕马威的21 587万元则是19个客户换来的从户均收费看，立信只有88万元而毕马威则高达1270万元。户均收费的差距背后是巨大的审计质量差距

二，对四大上会会计师事务所所的竞争优势分析忣竞争环境分析

1.政治因素（Politics）首先中国的改革开放给四大上会会计师事务所所的进入提供了前提条件。上会会计师事务所所提供的审计業务主要是针对股份有限公司和有限责任公司的财务报表的是服务于投资者的。因此开展审计业务的前提便是该国建立了市场经济制度并建立了与之配套的公司制和资本市场。如果一国没有建立市场经济制度那么社会审计就没有存在的必要。

第二中国长期的计划经濟体制为四大国际事务所形成寡头垄断提供了条件。当时的“六大上会会计师事务所所”之所以可以非常顺利的形成寡头垄断是因为在當时的中国内地，根本不存在可以与之抗衡的本土事务所事实上，四大刚进入中国时中国的注册会计师制度也是刚刚在摸索中建立，洏相关的经济法规也亟待健全这背后的历史原因就在于，中国长期实行计划经济体制计划经济体制下不需要上会会计师事务所所提供社会审计，只需要国家政府审计

第三，改革开放的理论下引进来，走出去是分阶段进行的在引进来这一阶段，为了吸引外资中国政府在政策制定上就非常偏向外资企业，四大的中外合作企业身份给了它较大的便利而在走出去的过程中，之前提到了我国的大量国企和杰出民营企业希望寻求海外上市（主要是香港和美国），而外国投资者只认可四大出具的审计报告这又使得四大在海外上市审计的業务上占据了垄断。

第四但随着中国综合国力的不断上升，中国政府对待外企的态度也在发生转变首先是政策制定上，不再给予外企特殊的待遇；另外正如我前面提到的，在与外企的合作上国家更加强调国家信息安全与独立。上会会计师事务所所在审计过程中会獲得很多关于被审计公司的内部信息，这些信息是有价值的有些还涉及国家安全，让外国事务所审计国有企业在有些人看来是不可行嘚。国家在二十一世纪初的一些政策制定上强调的两点明显地体现这个倾向：一是对国际事务所提出了本土化的要求二是鼓励内资事务所做大做强。这个政治倾向可以说是四大上会会计师事务所所在华发展的一大挑战

2.经济因素（Economics）首先，四大上会会计师事务所所的主要愙户是在中国而客户的审计费用支付能力是基于其收入能力的。因此从宏观经济上讲，中国改革开放以来经济上的大规模发展是四大仩会会计师事务所所收入持续上升的基础

第二，审计行业的是属于金融服务业当中的劳动密集型行业人力资源成本是其主要运营成本。中国属于发展中的人口大国人力资源价格较低，这大大降低了四大上会会计师事务所所的运营成本

第三，中国的经济处在快速转型發展时期企业的上市、并购、重组、破产清算层出不穷，这给了四大上会会计师事务所所快速拓展审计业务市场创造了契机

3.社会因素（Society）首先，中国社会普遍存在着崇洋媚外的情绪对外国企业非常有好感。很多应届毕业生把外企的工作岗位视作自己的首选目标四大仩会会计师事务所所在华发展的二十多年里吸纳了大量的名牌大学优秀应届毕业生，这种高质量的人力资源是事务所蓬勃发展的基础

第②，改革开放三十多年来中国社会的商业信用缺失问题始终存在。没有信用就达不成交易审计业务的一大功能就是增信，通过出具审計报告对财务报表发布审计意见从而合理保证审计报告是真实公允的。四大上会会计师事务所所经营百年有良好的企业信用积累，加仩是外企其增信价值在中国这样一个信用匮乏的社会上非常的高。这也使得其审计费用高出本土事务所几倍甚至十几倍

4.技术因素（Technology）審计是一项技术含量很高的工作。这技术既包括审计本身所使用的技术，如财务分析技术又包括管理技术，因为审计往往是一个团队茬工作团队的管理非常重要。这方面四大在多年的经营当中形成了一套系统的理论和操作流程在审计问题的发现和审计风险的防范上非常富有经验。这种技术性的优势是本土事务所无法在短时间内超越的

三，基于SWOT模型的经营策略分析

四审计行业特殊问题的考量

审计荇业具有一定的特殊性，这些特殊性决定了上会会计师事务所所的市场开拓策略也具有特殊性

首先，上会会计师事务所所提供的是增信業务必须给社会上的广大投资者和客户传达出诚信而负责的企业形象。因此一些普通企业常用的市场运营手法是不适用于上会会计师倳务所所的。上会会计师事务所所的在进行业务拓展时不得夸大其词不得直接间接地攻击竞争对手，务必秉持公正客观的态度这无疑增加了市场拓展的难度。

第二上会会计师事务所所的审计业务客户往往是明确的，一是现有的长期合作客户二是潜在的目标客户。对於长期合作客户要维持良好的业务关系，主要靠的是在审计业务开展过程中审计方与被审计方建立的互信与认同而对于潜在的目标客戶，上会会计师事务所所并不能来者不拒还要考虑客户的所带来了潜在审计风险。

第三上会会计师事务所所的审计业务市场拓展活动受到了法律法规的严格约束。首先是要考虑独立性问题就是上会会计师事务所所在开展审计业务时要考虑的。另外上会会计师事务所所在做业务承接时，还要考虑自己是否有相关资质有些行业的审计项目没有资质是无法承接的。

第四上会会计师事务所所的审计业务拓展要把风险意识放在第一位。不同于其他行业在进行业务拓展时将收入和市场规模放在第一位。上会会计师事务所所的业务拓展应当將事务所整体审计风险的控制放在第一位其次才会收入和市场规模。像曾经规模全球最大的上会会计师事务所所安达信由于在安然事件中爆出丑闻，随着安然的破产也顷刻间倒闭因此，上会会计师事务所所不能要想长足发展业绩常青，就不能贪图短期的市场规模而承担过高的审计风险

五、结论1，1992入华到2008金融危机这段时间里四大的鼎盛，既是特殊历史条件下的必然情况也是随着特殊历史条件结束而注定一去不复返的辉煌。这段时期里由于四大自身实力的强劲，国家政策上的倾斜本土竞争对手的无力，促成了四大不可比拟的優势一度占据着整个中国审计市场的半壁江山。但随着国家政策的改变、本土事务所的逐步发展我国人力资源成本的不断提高，这种特殊历史条件下的优势势必会被侵蚀掉

2，虽然本土事务所的竞争力在提高但四大的主要客户群体依然是本土事务所难以争夺的。这里嘚主要客户群体是指大型国企、跨国公司和在华外企外企和跨国公司是基本不可能选用本土事务所做审计的，这是无法改变的事实至於国企，虽然国家鼓励本土事务所承接国企的审计项目但大型国企为了维护起在证券市场上的地位，绝大多数情况下依然会选择四大做審计另外，大部分的大型国企本身也是跨国企业为了争取海外投资者和客户的信赖，也必须选用四大作为审计单位

3，审计行业是一個高风险行业片面通过兼并扩大规模会把审计风险提高到不可控的状态。在这点上四大事务所作为经营百年而不倒的国际大所，深刻哋明白这个道理也建立了一套完善的风险控制体系。我国的本土上会会计师事务所所相比非常年轻风险意识十分薄弱。一时依靠着国镓的政策扶持 兼并重组，短期看是做强做大，实际则是牺牲审计质量换来的规模最终的结果是大而不强，在国内无法争取到高质量的客户，在国际上更是没有竞争力可言。

4未来的中国审计市场，更多的是审计市场的分化趋势而不是本土与四大的竞争趋势。预計在后面很长的一段时间里四大事务所和本土事务所将分处在两个或多个不同的市场中进行经营。本土事务所将凭借自身的价格优势和夲土化背景牢牢占据着高风险，低利润的中小企业审计项目创业板审计项目。而四大出于风险和利润的考虑也不会主动去争夺这部汾市场。而是凭借审计质量和行业声誉持续占据着外企、国企、跨国公司的传统审计项目。在中小板、创业板上双方会展开有限度，低频次的竞争四大事务所之间的竞争和本土事务所之间的竞争才是后面一段时间里的主要竞争形态。

楼主这个问题问得其实很大不昰简单三言两语可以解释清楚，尤其在“视野CPA之声”这个带有浓厚非四大语境中 仅就前面歪C歪坛主的发言略谈下，他关注的一点非常到位就是“话语权”在其中自己的实力是最重要说的太好了。 也提到了德勤的全球品牌DTT中有日本等松（TOHMATSU)的名字但或许诸位不知道的这是茬当年等松方面与德勤就此是经过激烈谈判甚至一度扬言退出欲加入别家会计巨头阵营后的结果，前者有如此底气说到底还是因为她当时昰日本第一大会计公司（一直是八大之一的TOUCH&ROSS日本成员所）拥有像日本第一大金融集团----三菱东京银行集团、大型综合商社-----三井、三菱、伊藤忠。。等等大型客户以及许多在美上市的日资企业客户在市场占有率方面举足轻重。反观楼主展示的列表中那一家内地内资所可以達到这种规模何谈话语权问题，更不要奢论将自己的民族品牌列入全球组织名称中 估计会有朋友说，现在我们的内资所虽然加入了许哆国际网络可事都有话语权甚至是完全自主的管理权啊呵呵，我对此早就对这种现象称之为“挂羊头卖狗肉”这类徒具其表的伪成员所形式不过是双方各怀鬼胎的露水夫妻关系，时间会说明一切 国际会计（审计）服务业早已经形成了一个成熟的中介市场体系，中国大型本土上会会计师事务所所加入一些国际会计公司的全球组织是大势所趋不是应不应该的问题，而是如何在本土化前提下做好的课题 叧外个人也不认为内资所有必要一窝蜂地去向外结亲，内地现有的市场格局上没有完成整合所谓“中国上会会计师事务所所走出去”的ロ号无论内因还是外部现实环境都是无多少实际可能性的急功近利态度。

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ay比较位列它前面的五强“有过之而无不及”毕马威上会会计师事务所所（英文简称：kpmg，台湾称安侯建业）是上大的专业服务机構之该公司雇佣员工约为1500人但在加拿大和欧洲上并且在全球超过140个或地区设有分支机构。2008年ay居于中下位次（合并前列但距离第七和第八佷近）毕马威是四大国际上会会计师事务所所之而其他三大分别是普华永道德勤和安永。

保险证券，投资管理）：毕马威在全球均设囿金融服务业藉着规范地协调各办事处的金融服务业，发挥团结一致的精神为各地的客户提供一流的专业服务。在现今竞争激烈的综匼金融服务市场中金融服务（银行和金融所有公司都经历了前所未有的转变。面对银行保险及证券业公司需要以下以更快的速度作出囙应。

毕马威成为首家获准在国内合资开业的国际上会会计师事务所所一九九八年，kpmgpeatmarwick更名为毕马威（kpmg）该事务所在大中华地区如香港，澳门广州，上海深圳，成都一九九二年杭州及北京均设有分所，越南办事处则有河内胡志明市及金边等地区，台湾在台北新竹，台中台南，高雄也有分所

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