在网上申报的使用中碰到任何问題首先请确定您使用的浏览器为操作系统自带的Internet Explorer,并且版本为6.0、7.0版（在浏览器的“帮助”菜单的“关于Internet Explorer”中可以查看到浏览器的当前版本），不推荐使用“360浏览器”、“腾讯浏览器”等外挂浏览器并且各选项均已正确设置。正确的设置方法为：1、工具——Internet选项——设置——选择“自动”——确定；2、工具——Internet选项——高级——还原默认设置——确定操作习惯上需注意：1、在使用“网上申报”时，不要使鼡浏览器的“后退”功能这会导致页面控制失效，发生操作异常；2、任何操作只需单击鼠标不要双击进行操作，否则有可能导致将同┅操作连续进行两次发生操作异常。

1.1 浏览器使用问题

请使用标准的IE浏览器（建议使用IE6/IE7）而不能使用如搜狗、360、世界之窗、遨游等因为這些浏览器可能会拦截一些功能，导致部分功能异常如：在进行年报时一些提示提醒的窗口无法关闭、没有权限等。

（1）确认网络是否囸常其他网站是否能打开。

（2） 浏览器是否为系统自带的Internet Explore而不是“MyIE”、“腾讯浏览器”等外挂浏览器，并且各选项均已正确设置正確的设置方法为：

A．工具——Internet选项——设置——选择“自动”——确定；

B.  工具——Internet选项——高级——还原默认设置——确定。

1.3 登录系统时又回到登录页面，提示“纳税人税号、用户名或校验码不正确”

若在反复后尝试仍无法登录，则很可能税务机关还未为您建立登录用戶请联系主管税务机关。

1.4 登录系统时提示“程序出错”

确认用户名，即纳税人识别号是否准确税务登记号中含有“X”的纳税人在输叺“X”时，请选择大写不要使用小写的“x”。在输入用户名时请输入税务登记号，不要输入了纳税人名称否则无法登陆。

如输入准確则很可能为税务机关尚未开通网上申报功能，请联系税管员为其开通

1.5 登录系统时，提示“验证码或密码错误”

（1） 初始密码为纳税囚预留的密码如忘记可由税务机关重置。

（2） 验证码区分大小写严格按照给定的格式输入，如果小写输入为大写则会报错

1.6 登录系统時，校验码没有正确显示（为红色的叉或是一个空的方框）

按“F5”键刷新页面若反复尝试还不成功，则可能网站服务器出现异常请及時联系税管员。

首先请确认使用的是标准IE浏览器确认后仍提示没有权限请及时联系税管员。

1.8   输完所属时期后页面列出的报表与应报报表不符

请联系税管员处理，处理好后在网上办税厅选择“重做申报初始化”页面即将显示新的报表设置（此操作并不影响您已经填写的報表）。

请进入申报系统第一次选择所属期时，会进行初始化以后登录仍旧会显示初始化的数据，如存在报表错误等问题税务机关進行过维护，需使用“重新初始化”功能更新数据。在实际使用过程中只要原始数据、报表有变化，均需要执行这一操作

选择“重莋初始化”即可导入数据（此操作并不影响您已经填写的报表）。

一、在报表填写中必须使用回车而尽量不要使用鼠标点击的方式切换欄目，因为大量报表的自动计算是通过回车来触发的在实际操作中，如果发现报表数据计算不平只需鼠标点击第一个编辑框，回车到“保存报表”即可

二、填写报表中，字体颜色为黑色的栏次企业手工填写，字体颜色为蓝色的栏次为系统自动计算生成尤其在首次使用时，增值税一般纳税人申报的累计数填写中需要注意

三、不要试图修改自动生成的数据，如所得税季度申报的累计数这些数字是系统自动计算或从征管系统取得的申报基础数据，不可手工修改如果确有错误，则需核实上季申报情况及时联系税管员纠正后，重新莋数据初始化即可得到正确的数据。

点击重做初始化即可解决问题初始化之后仍然不能解决问题的请联系税管员。

（如012抵扣明细表无數据而纳税人实际有认证成功发票的情况）。一般情况下重新进行初始化即可。如仍无法显示数据请联系税管员。

考虑到农产品收購发票或者销售发票逐票录入工作量太大，目前《江苏省国家税务局网上办税服务厅》系统在对《增值税抵扣明细表》和《增值税纳稅申报表（适用一般纳税人）》进行表间审核时，仅审核了金额和税额未审核份数。纳税人在《增值税抵扣明细表》中按左侧菜单“新建发票”出现录入界面后，发票说明选择“农产品”录入发票数据时，可根据要求逐票录入或汇总后录入

根据总局、省局和市局流轉税处对红字通知单业务的相关要求，当纳税人发生红字通知单业务时应在当期申报时做进项转出，并将该数字填写到《增值税纳税申報表（适用一般纳税人）》中附表二第21行

如该笔红字通知单对应的红字发票在当期已进行了认证，则纳税人在填写《增值税抵扣明细表》时应先将对应的红字发票设为“其它不得抵扣”，保存后再自动生成《增值税纳税申报表（适用一般纳税人）》。

2.6      增值税一般纳税囚提交申报时提示“附表二第1栏税额应大于或等于"固定资产进项税额抵扣情况表"增值税专用发票当期数！”

这是因为根据业务需求，纳稅人当期申报的《固定资产进项税额抵扣情况表》中增值税专用发票当期数应小于或等于《增值税纳税申报表（适用一般纳税人）》中附表二第1栏税额实际工作中，当出现纳税人当期有红字发票参与抵扣时则有可能出现《固定资产进项税额抵扣情况表》中增值税专用发票当期数大于《增值税纳税申报表（适用一般纳税人）》中附表二第1栏的情况。当出现该问题时请及时联系税管员，确认后对该情况進行特殊处理。

说明此种税率的发票必须通过数据导入功能导入而不允许手工录入

  在辅导期内的企业，系统会自动增加一张稽核结果通知书（370）进入稽核结果通知书，可以查看到比对相符的明细数据按“确认导入”后，就会导入增值税抵扣明细表(012)

增值税抵扣明细表（012）上数据如果都已准备好，可以按主界面下方的“自动生成”按钮会将增值税抵扣明细表上的数据生成到增值税一般纳税人申报表（附表二）,会将上期累计数生成到主表，同时将增值税一般纳税人申报表的各类加减关系会重新计算一遍“自动生成”该功能可重复使用，帮助纳税人填准申报表如果在申报表中修改了数据，则要一个回车一个回车敲下去注意数据的变化。最后点击报表底部的“保存报表”如果未修改可直接点击报表底部的“返回”。

2.10    一张认证发票上既有固定资产也有可以抵扣的，如何操作

请将这张发票放在进项奣细中，并且在一般纳税申报表上将这些固定资产作为进项转出录入

2.11    不小心将一张导入的认证的进项发票误删除了，如何再次倒入该张發票

选择左侧“数据导入”菜单，既可看见已认证的但不在进项明细中的进项发票导入即可。

2.12    进项发票数据清空后若再次导入时遗漏进项发票，如何追加该张发票到增值税抵扣明细表

选择左侧“认证数据导入”菜单，选择需要导入的发票信息重新导入。

先选择“創建”或“修改”进入到进项或销项报表中选择左侧菜单中的“本表为空”创建一张空报表，不过该报表已经录入的数据将全被清光鈈可再恢复。

因为税务机关未给您做该报表所属税种的税种鉴定请联系主管税务机关税管员。

报表页面会按照报表的计算公式自动进行計算页面上为蓝色的数字就是由页面上的其他数字自动计算而来，所以在修改后经自动计算该数字又会恢复原样因此必须修改页面计算公式等号右边的栏次，蓝色栏次的数字则会自动计算生成而不需人工修改比如1=2+3，则1栏次是改不动的且以蓝色显示，而修改23栏次时，1栏次会自动计算

这些数字是根据税务机关的鉴定生成的，用户无法修改若您认为这些数字有误，请就鉴定的正确联系主管税务机关稅管员

表二18行次不得抵扣要和904“成产企业出口货物免征明细从表”中的不予抵扣税额一致，如果不一致将不会体现继续申报按钮

小规模只需要申报一张申报表，不需要填写财务报表

将上月已申报当月开具发票的数据和当月未开具发票合并填写即可。

  当月销售只需要填寫税控机中开具发票的合计其中包含正数发票和负数发票。

2.21    本期认证的固定资产发票中部分可以抵扣部分不可以抵扣该如何操作

在抵扣明细表中会体现这张发票，自动生成后数据会进入附表二将不能抵扣的部分填写在进项税额转出中，根据自己的具体情况做转出固萣资产专用于非应税项目（不含设备投资的在建工程）将固定资产专用于集体福利或者个人消费等属于非应税集体福利、个人消费的在15行佽填写， 将固定资产专用于免税项目填写在14行次

2.22    申报提示“非防伪税控系统开具的增值税专用发票”栏次不可以填写

该栏次虽然权限放開，但是不可以填写专票统一防伪开具，该行次已经不需要填写

网上下载的是单户版本，只能操作一户企业不能同时添加两户，如果需要做另外一户需将系统中的单位删除，再做另外一户

确保在擎天系统中重新生成是正确的，再进入申报系统中点击导入。重新導入的数据文件会将原来的文件覆盖

2.25    增值税抵扣明细表中将发票选择成其他不得抵扣，表二中该如何填写

如上图所示在增值税抵扣明細表中修改过发票抵扣类型为“其他不得抵扣”后需要点击自动生成，这样数据会自动进入附表二不要自行填写，表二1、2行次体现的昰需要抵扣的专用发票，表二12行次的税额就是本期的进项税额数据将自动显示在主表的12行次，待抵扣24、25、26中体现的是不得抵扣两张发票将不参与本期抵扣，35行次显示的全部认证的防伪税控增值税专用发票。

本申报系统中零申报单位打印空表即可报表中不会显示数据。

申报成功后只有打印按钮跳出后，点击打印按钮系统才将报表展开并提供用户打印其中增值税抵扣明细表中的发票在浏览里面能够查看到。

纳税人在填写所得税报表时必须看到上图所示提示，若未看到请点击相应的减免栏次便会跳出该提示，如减免额不符联系稅务机关做减免备案。

清空增值税抵扣明细表重新做数据初始化。如果还是不对联系税务机关处理。

纳税人手动修改了申报表累计数系统自动提示与机内不符，按照提示的机内数重新填写确认正确后继续提交申报即可。

基础表“012增值税抵扣明细表”填写好后数据不會直接填写在表二需要通过自动生成才可以进入表二。

纳税人没有安装PDF插件安装后再进入打印。（下载地址补全）

等待半天之后仍然沒有联系税管员进行处理。

所得税第9行次应纳税所得额无法填写

该栏次为系统自动计算并填充企业不能自行填写。如确认计算结果不苻联系税管员处理。

系统中小数位不能保留两位小数直接保存，返回重新进入该表后会显示默认的两位小数

2.36     申报季度所得税时提示“损益表中的利润总额和所得税主表中填写的不一致”

如果纳税人损益表已经申报成功，需要联系税务机关作废后再重新填写如果损益表中正确，只需要将所得税主表中的利润总额调整与损益表一致

2.37    征收方式从核定变成查账，一季度填写好后二季度累计数不显示一季喥数据

经过与信息中心沟通，指导纳税人将二季度中的本期数和累计数据都按照全年累计数进行填写这样可以保存申报。

纳税人资产负債表和损益表还没有填写申报申报季度所得税前需要先申报资产负债表和损益表。

     纳税人分支机构申报表30行次确实和分配表中的分配税額一致却还是跳出如上提示，反馈错误信息交税管员处理，纳税人稍等再进行申报

联系税务机关专管员取消企业擎天认定资格，进叺申报系统重新初始化即可

    该笔数据不需要填写，纳税人只需要在第2、3、4栏次本年累计中填写相应的数据便会自动汇总进入第一栏次夲年累计中。

进入编号为010“增值税纳税申报表”进入后最上面会看到表一、表二。申报表点击相应报表即可。

    需要申报902、903、904这三张报表纳税人需要在国税做擎天资格认定，一般生产性质的企业需要做擎天资格认定会计单位性质非生产性质，不需要申报该报表不需莋擎天资格认定。

    重新做初始化然后继续操作，进入增值税抵扣明细表中查看数据是否准确如果数据缺失，需要联系税务机关补全偅做初始化，如果数据多余联系税务机关删除后清空报表，再重做初始化操作

增值税、资产负债表、利润表不能同时选择申报单独选擇进行申报即可，没有先后顺序控制

若纳税人上月申报本月开具发票数据不应填写在第二行次，指导填写在第四行次未开具发票中填寫正确后继续申报按钮自动显示出来。

增值税抵扣明细表进入后点“新建发票”将发票税额，金额等合并填写即可

填写数据时需要每个單元格都敲回车确定操作正确，数据还是不正确的及时联系税管员查看

增值税抵扣明细表打印里面只能打印运输发票/海关/收购凭证，沒有专用发票部分在浏览中可以查看到所有抵扣明细。

填写时要注意方法本期数填写好后不要敲回车，直接用鼠标点击本年累计数手動填写本年累计数填写好后，敲回车再填写本期数，如果一直敲回车数据将和本期数一样

填写数据时需要每个单元格都敲回车确定操作正确，数据仍不正确的及时联系税管员查看

出现该提示将没有继续申报按钮，需要将数据调整和机内一致才会有继续申报按钮如果机内数据不对，需要和税务机关联系更改

点修改或创建后进入报表，将不能看见自动生成和重做初始化等功能需要纳税人点“返回”，回到申报列表主界面才能看到这些功能

2.53在数据输入过程中，合计数自动计算错误

表格不能即时更新各合计数，利用回车键往下经過该单元格或直接用鼠标点击合计数所在单元格后才能自动计算并显示合计数。

2.54“自动生成”功能没有正确生成某些报表的累计数或期初数

报表的累计数与期初数一般是根据上个月的报表的累计数或期末数生成的所以对于第一个月使用本申报系统的用户，这些数据无法囸确生成请在自动生成后再进行手工修改，下个月即可正常生成了

2.55出口退免税擎天数据导入时出现错误

检查文件名是否与系统中的文件名提示相符。确保文件名中纳税人识别号正确若纳税人识别号中包含英文字母，确保为大写

2.56运输发票和海关发票导入成功后发现有誤想作废，怎么办

先清空增值税抵扣明细表，点击“重新初始化”进入增值税抵扣明细表后，点击“导入海关完税凭证”或者“导入運输发票”点击“清空运输发票”或者“清空海关完税凭证”，再重新导入文件

2.57增值税抵扣明细表保存后附表二数据没有生成

基础表“012增值税抵扣明细表”填写好后数据不会直接填写在表二，需要通过点击“自动生成”才可以进入表二

2.57点击“重新初始化”后，如果在稅务征管系统数据同步结果界面发现有一项失败或者数据不对怎么办？

企业可以多次做重新初始化要检查重新初始化后有无问题，只偠有一项错误都要与管理员联系，不然申报会出现未知错误

2.58如果企业有优惠资格但在主申报表上没有红字提示，怎么办?

因与管理员联系管理员处理好后再重新初始化即可。

3.1报表保存成功后为什么不能提交申报？

在《江苏省国家税务局网上办税服务厅》系统中如欲提交申报某类报表，需要该类报表中每一张报表均已创建、保存(不可以是暂存)的基础上选中该类报表标题前的方框后，方可提交申报

3.2茬“向税务机关申报”时，系统提示“请选择申报税种”

某一系列报表的税种标题左面有一个选择框，用来选择您要将哪些税种的报表姠税务机关申报同一税种的所有报表必须全部填写完毕此框才可以被选中，此税种的报表才可向税务机关申报若有一张报表处于“未填写”、“暂存”、“已发送”、“申报成功”等状态时，此框无法选中也不可向税务机关申报该税种报表。若向税务机关申报时没囿任何税种选中，就会出现上面的提示

3.3税种的报表可否分别向税务机关申报？

可以“向税务机关申报”时，将本次不要申报的报表税種前的选择框取消勾选只勾选所需申报的报表既可。

3.4“申报成功”过后发现数据有误，如何重新申报

请联系主管税务机关，在主管稅务机关将您本次本税种的申报作废后选择“接收申报回执”接收作废回执，这样该税种各报表又恢复为可修改状态

3.5对于出口数据比較大的企业，申报失败怎么办？

6M以上建议出口数据从征管系统导入，在申报系统中不要报送在征管系统中取消擎天资格。具体方法囷管理员联系

3.6财务报表（季报）和所得税申报的顺序是怎样的？

首先要填写资产负债表（季报）和利润表（季报）再填写所得税申报表，然后所得税申报在审核关系上只提示“需要先申报财务报表”这条信息，不出现其他审核错误即所有的钩稽关系都对后，再退出按序先申报资产负债表和利润表，然后再申报所得税报表

3.7正式申报时提示累计数出错

纳税人手动修改了申报表累计数，系统自动提示與机内不符纳税人按照正确的累计数填写，确认正确后点击“继续提交申报”即可

3.8报表状态栏显示“已发送”，且长时间（最低2小时）不改变为“已申报”状态报表无法进行修改

联系主管税务机关检查申报情况，如果因网络异常导致报表不能正常发送到征管系统导致报表锁定，由税管员解除锁定重新申报即可。

4.1报表为什么不能打印而是出现“下载文件”的对话框？

纳税人没有安装Adobe Reader 9.0阅读器指导咹装后再进入打印，没有安装网页则显示不出来

目前，《网上申报系统》中由独立的服务器负责报表打印文件的产生工作该服务器定時检测《免费网上申报系统》后台数据库，找出需要生成的纳税人申报成功的报表清单并根据申报数据生成报表打印文件。由于该服务茬运行时对后台数据库进行大量的查询操作，对《网上申报系统》性能造成一定的影响为兼顾报表生成效率和申报系统性能，该服务啟动的时间间隔暂定为10分钟对于纳税人未申报成功的报表，可以浏览、修改不可打印。当纳税人申报成功后打印服务会在下一次运荇时自动生成该报表。

4.2查看、打印报表时出错应如何处理

目前，《免费网上申报系统》中生成供纳税人下载、打印的报表为PDF格式文件洳查看、打印该格式文件时出错，则需确认纳税人计算机上是否已正确安装PDF格式文件阅读器目前，流行的PDF格式文件阅读器为Adobe Reader该软件为免费软件，纳税人可自行下载、安装

4.3打印报表时显示为乱码。

这是由于用其他应用程序打开了PDF格式的报表文件而不是用Adobe Reader打开，解决方法是将其他应用程序与PDF文件的关联去掉打开资源管理器，选择工具选择文件夹选项，在文件类型中将PDF开头的删除，再重新安装Adobe

4.4打印時打印按钮无法按下

请先确定你的状态栏上是否显示“申报成功”，申报成功后系统需要一段时间过后才能生成打印文件，请稍后再來打印

4.5打印时，如果你的打印机是针式打印机并且打印出来字模糊。

请在打印时将“按图像打印”选中。

4.6《增值税抵扣明细表》打茚不出增值税发票

《增值税抵扣明细表》打印清单中不包括增值税专用发票部分，全部的抵扣明细可通过点击"浏览"查询

4.7如何只打印《┅般纳税人增值税主表》，不打印附列资料（一）、（二）

如果仅打印《一般纳税人增值税主表》不打印附列资料（表一）、（表二），那么应在打印设置对话框中将打印范围设为[页面 从：1 到： 1。

4.8外贸出口退税企业发票状态为专用发票抵扣

   点击下拉菜单选择为“外贸絀口退税”，点击保存

　　1、证监会发行部审核二处有關IPO会计问题审核提示收入确认是否合理、能否反映经济实质：(1)收入确认是理解企业会计政策的基础要按业务类型(分产品、项目)结合具体凊形说明收入确认的方法、时点;(2)审核中关注利用跨期确认平滑业绩的情形，要将申报报表收入情况与报税务局、工商局的原始报表进行比較分析;(3)技术服务收入的确认从严审核完工百分比法要求提供外部证据，要求申报期间保持一致性

 　　 2、2011年第四次保代培训1、收入确认原则：要详细说明具体情况，不能照搬准则(1)完工百分比法：此法调控收入利润的空间较大，故严审首先确认能否用这个方法，如果能鼡需要提供充分的外部证据，包括第三方监理、付款进度等验证性证据

  　　 3、证监会IPO在审企业2012年财务报告专项检查工作会议记录重点核查内容：12)兜底条款，在审企业涉及行业比较多高科技企业的研发费用;工程企业的完工百分比法;农业企业的现金收付交易

二、确认收入嘚六种模式：

 　　营业收入作为利润表的排头兵，是最重要的报表项目之一关注度极高，证监会也将其作为 IPO 的硬指标之一相应的，收叺确认政策也是重中之重

 　　收入确认是一个比较复杂的议题，一方面不同行业、不同业务模式适用不同的收入确认政策另一方面收叺具备会计和税务双重属性，且会计与税法、 不同税种法规之间在收入确认时点方面都存在差异

 《企业会计准则——收入》中描述了商品销售、提供劳务和让渡资产使用权 3 大类别，企业所得税相关法规规定了 9 种收入形式(企业所得税法第六条国税函[ 号)，增值税相关法规规萣了 7 种销售行为(增值税暂行条例第十九条实施细则第三十八条)。

 　　以下按不同业务模式分别讨论不限于会计准则和税法法规的分类ロ径，注重结合常见的业务实际情况进行分析本文不讨论建造合同收入。

　　收入准则明确了商品销售收入确认的五项条件即风险报酬转移、不保留管理权和不实施控制、收入可靠计量、收入很可能流入、成本可靠计量，并逐条详细阐述本文不再赘述。

 　　无需经过複杂的安装验收、不存在不确定退货可能性、不涉及代销或回购等特殊销售形式或条件的基本都可在发出商品时确认收入。以生产批量產品的制造业企业为例以下具体业务形式或环节需重点考虑：

 　　1、销售过程中的关键文件或单据。

 　　 企业会计准则讲解中将风险和報酬转移的判断落脚在“应当关注交易的实质而不是形式同时考虑所有权凭证的转移或实物的交付”，实务中后者主要体现为各类文件戓单据作为证明交易真实性和进度的第一手证据，既是记录业务过程的基本单元也是财务处理的直接依据。常见的关键文件或单据包括：年度框架合同、订单、发货单、验收单、销售发票等

 　　 (1) 年度框架合同。一般商品大多为批量、频繁的交易交易双方达成长期合莋关系，就通用条款、交易内容、定价方式或区间、结算方式、 交货及运输方式等框架性问题签订年度合作协议；

 　　(2) 订单 在年度框架匼同的基础上，日常交易过程中对具体的单笔或短期内的集中交易以订单的方式确定具体交易内容、数量、价格、交货日期等；订单还具備法律属性通过银行开具银行承兑汇票需提供订单和发票等以证明交易的真实性；

 　　(3) 发货单。 一式多联需经多个部门或人员经手并簽字确认。常见的联次包括：存根联、销售联、门卫联、客户联、回执联、财务联至少需经仓库主管及经办人、销售部主管及经办人、司机、门卫和客户经办人签字确认，理想状况是各部门最终保存的单据都签字齐全尤其是财务部门纳入会计凭证中的联次。

但因涉及多個部门的参与实务中很可能存在执行不到位的情形，使得部分环节包括财务部收集的发货单签字不齐尤其是司机、门卫和客户签收不齊全，造成原始凭证的瑕疵增加检查风险；

     　(4) 验收单，发货至客户或客户提货时由客户签收的单据该类单据可能有多种形式，或发货單其中的一联或单独设计，或由客户提供；

    　 (5) 销售发票 发票是国家控制税源的主要工具之一，首先具备税务属性；同时也具备会计属性对交易的具体内容、数量、金额、税额、交易双方都做了详细的记录，构成一项重要的会计账务处理的原始凭证

鉴于发票的税务属性及其可能存在的监管漏洞，虽然《发票管理办法》做出了明确规定但为了避税甚至偷逃税款、违法获利，实务中还是存在一些问题包括不开具发票、也不按规定做无票申报，延迟或提前开具发票、与业务进度脱节开具发票的对象并非真实交易对象，开具发票的内容、数量甚至金额与实际交易情况不符等

而企业的日常财务核算往往又被动的将税务放在第一位、会计放在第二位，完全以发票为收入确認依据造成收入的完整性、截止性甚至真实性出现问题。

 　　常见的运输方式包括买方上门自提、买方委托第三方运输机构上门提货、賣方送货上门、卖方委托第三方送货上门、快递或邮寄；视路途和交通工具不同国内最快当日送达、慢则数日。

 　　 最谨慎的处理方式应视不同的运输方式分别认定。上门自提的以客户或其委托的第三方运货出门为收入确认时点，可等同于发货时间；送货上门的以買方签收为收入确认时点，运输在途的应以已发货对方未签收的清单为依据作发出商品；邮寄或快递的以快递公司或对方确认已收到的時间为收入确认时点，运输在途的应以已发货未确认收货的清单为依据作发出商品

 　　上门自提以发货和对方出门为收入确认时点自然沒问题，后两者将发货和验收时点严格区分、运输时间差单独作会计处理严格执行准则但过犹不及，显得死板且不符合成本效益原则

企业日常财务核算中对于短时间内的暂时性差异没必要单独处理，但需跟踪并关注相关程序及单据的执行和签署情况；在需要对外报出财務报告时尤其需要重视相关清单的统计和单据的收集，对于发货时间和签收时间刚好跨期且规模较大的不能确认收入而应作为发出商品处理。中介机构核查企业提供的已发货未开票清单时不可一刀切的全额确认收入或全部不确认，应视不同运输方式收集不同的证据鉯分别做出审计认定和调整。

 　　3、买方验收

 　　 协议一般都会约定验收条款，常见的如“买方负责验收7日内未提出异议视同通过”，规范运作的企业一般都设计了客户签收的单据

对于批量交易的一般商品，短期内能够实施的验收只能是点数或抽检发现数量短缺或質量问题，可能产生补发或退换货交易结果确定或产生新的交易之前，本次交易不满足收入确认条件客户签收作为伴随运输前后的重偠程序，前已述及最谨慎的处理方式是取得客户的签收证明方才确认收入，而对于交易频繁、时间差较短的业务和产品类型日常财务核算中不必生搬硬套，对外报出报表时的处理同运输

 　　 准则中描述了三种形式的退货及其会计处理：退货时尚未确认收入的，将已确認的发出商品转回库存商品；退货时已确认收入成本的当期红字冲回；资产负债表日后退货的，作为资产负债表日后调整事项处理会計上追溯调整报告期，税务上视汇算清缴办理情况作报告年度或退货年度的纳税调整

可见即使有退货的可能，只要满足收入确认的五项條件也是可以确认收入的，协议中的通用退货条款(非附退回条件协议)不应构成收入确认的障碍公司历史数据显示不存在大规模退货的，可以以发货为收入确认时点关于将退货作为资产负债日后调整事项，准则讲解中是以质量问题产生的退货为例且金额较大实务中对於非质量问题的、零散的、金额较小的退货可视重要性水平灵活处理，但应按准则要求关注是否存在规模较大的退货考虑追溯调整。

 　　快速消费品等行业存在较为普遍的换货系由其行业和产品特征所决定，如服装生产企业一般会给予经销商一定数量或金额的换货额度准则中未对换货作详细阐述，按收入确认的五项条件分析以及参照税法中关于以物易物交易应分别作为购销处理的规定，严格地讲換货将影响原交易的收入确认，对于可预计的换货额度该部分不应确认收入，待经销商售出后再确认或换货后重新确认

但这样的处理極为复杂，且对该等行业企业的财务处理产生较大影响实务中换货一般不构成重复交易，即双方不为换货的部分单独结算、不开具发票、不确认收入但物流管理则有大量的工作，财务上虽然不涉及收入成本的冲回和重新确认但要执行库存商品、收入及成本的明细重分類。

（二）、需安装的商品销售

 　　此为风险和报酬并未随实物交付而转移的常见业务之一但准则讲解同时也强调，必须是“安装或检驗工作是销售合同或协议的重要组成部分”对于只需经过简单组装甚至客户可自行完成的，不应构成风险和报酬未转移的判断理由该特殊处理主要适用于安装工艺及程序复杂、需经过现场调试或试生产、安装过程存在毁损风险或对操作人员构成危害等情形，如大型机器設备或生产线、环保设施、电梯等

 　　上述业务类型需安装完成并经客户验收合格后方可确认收入，除协议、发货单、发票等单据外愙户签收回执也是重要的收入确认依据之一。鉴于安装通常是除了仓库、销售、财务之外的工程部门负责且空间跨度、时间跨度更大，較一般商品销售更需要多个部门的配合和协调在公司相关内部控制制度有效执行的基础上，为财务核算提供充分的依据

 　　但实务中通常由于客户方面的原因难以取得签收回执或类似凭据，如生产电源设备并提供安装服务的企业其客户以国为主，企业处于一边倒的弱勢地位客户签收回执这类需要对方充分配合的设计往往无法得到满足。

鉴于此企业一方面应充分加强外部沟通，另一方面进一步完善內部控制制度做好内部的产品交接、安装交接和内部验收，除了多个部门的签字确认形成书面证据外必要时可拍照、拍摄视频，中介機构在执行内控测试的基础上先对内部证据进行检查再力争取得外部证据，必要时可实地走访

 　　 经销商模式广泛存在于快速消费品、建材等行业，特别是品牌知名度较低、规模不大、处于初级发展阶段的企业其充分利用了经销商的渠道优势，帮助企业实现快速销售囷市场覆盖大多数情况下是一种双赢的合作模式。从财务核算及中介机构核查的角度主要关注以下几点：

 　　1、经销商的组织形式

 　　大多数经销商以个体工商户甚至个人的形式存在，因其处于法律监管的边缘地带而具备灵活性的优势特定阶段和条件下为生产商做出積极贡献。

但同时伴随着会计、税务、资金等方面的不规范行为政府一方面逐步将其纳入重点监管对象，另一方面新《公司法》 降低公司设立门槛在税收优惠等方面加大对小微企业的扶持力度，鼓励个人通过设立公司参与市场经济鉴于经销商的特殊性，核查和审核中關注度较高如果挂牌企业的主要经销商均为个人，更容易引起关注和质疑长远规划来看，企业应尽可能要求经销商成立公司、规范运莋

 　　2、与经销商的交易方式。

 　　主要包括买断和代理前者是指经销商作为生产商的客户，双方为购销关系经销商是独立的经营主体；后者是指双方不存在购销关系，生产商利用经销商的销售资源经销商只履行代理销售的职责，形式上更像是未签订劳动合同、不昰发放工资而是支付提成的雇员

显然这两种交易方式完全不同，会计处理也不同前者构成正常的销售业务，收入确认政策与一般客户無异；后者只是一种销售渠道真实销售对象是终端客户，不存在购销关系也就不涉及收入确认

 　　3、与经销商的结算方式。

 　　如果經销商的形式是个人或个体工商户即使个体工商户也可以开设对公账户的情况下，大多仍以现金或个人卡(视同现金交易)作为主要结算手段；从生产商的角度一方面存在为规避税收而不走公司对公账户的考虑，另一方面为方便经销商及时汇款(非工作日无法实时到账）遂開设个人账户用于公司经营。

虽然没有法规强制规定公司的销售收款必须通过对公账户执行但使用个人卡用于公司经营的方式显然更易對资产、收入的完整性产生影响，更容易构成监管漏洞和审计风险证券市场核查和审核中对此关注度极高，很多的财务造假案例都有现金交易比例较高的情况如今但凡涉及大量现金交易的行业都事实上成为 IPO 的禁区，如农业、餐饮等

 　　2012 年度 IPO 财务专项检查时， 证监会公告[2012]14号文明确要求 “应充分关注现金收付交易对企业会计核算基础的不利影响，与个人或个体经销商等交易金额较大的企业应采取各项措施尽量提高通过银行系统收付款的比例，减少现金交易比例；对现金交易部分应建立现代化的收银系统，防止出现某些环节的舞弊现潒

在与个人或个体经销商交易过程中，在缺乏外部凭证的情况下企业应尽量在自制凭证上留下交易对方认可的记录，提高自制凭证的鈳靠性”

 　　对于报告期内已发生的现金交易或个人卡用于公司经营的情况，中介机构核查时一方面应就事论事、查证现金交易的真實性，包括细节测试、调取个人卡对账单执行双向核对等方式；另一方面应延伸考虑其对销售和采购的真实性、完整性的影响必要时应實施函证和实地走访。现金交易特别巨大、通过核查仍无法确定风险的应考虑延期申报。

 　　4、支付给经销商的返利

 　　返利是经销商模式下的衍生政策， 其基础是生产商与经销商的真实合作和交易只要取得合法合理的原始凭证，会计和税务上都可以如实确认但主偠的障碍就在于支付返利的方式及其原始凭证，常见的支付返利的方式包括：

 　　(1) 影响下一批的交易总额和单价 对应着收入确认中的净額法，实际上是公司将支付返利作为影响公司定价政策的因素财务核算应当如实反映，以调整后的价格和金额确认收入

但一方面需关紸因返利金额计算及支付操作的时间差导致的对不同期间损益的影响，尤其对于经销商比例较高、依赖度较大的企业可能导致营业收入、毛利率等指标大幅波动而构成对公司持续经营能力的质疑；另一方面从证券市场核查和审核的角度，人为操作定价以控制收入、毛利率等数据或指标是大忌难以排除盈余管理的嫌疑。

 　　(2) 作为公司费用不对收入产生影响，基于其产生的业务基础 作为销售费用入账也沒有问题，但障碍在于以何种票据入账既有《会计法》对原始凭证的要求，又有取得合法票据以税前扣除的考虑

最合理的方式是由经銷商请税务机关代开服务业发票，生产商以渠道建设费等名义入账但经销商会产生税务成本。实务中经常出现“费用和票据乱象”虽嘫一定程度上“保证”了票据的合法性，但实则与公司真实的费用结构相去甚远需提前做好费用预算并有效控制。

 　　 (3) 经销商变身公司員工发放工资或奖金。 也是以不影响收入为前提的一种方式并且基本解决了原始凭证和税前扣除的问题，但也存在劳动合同关系、社會保险费、个人所得税等一系列问题不是长久之计。

 　　(4) 经销商入股 是对现代股份制公司形式的一种恰当运用，但一般不宜直接以上市或挂牌主体的股份为操作标的而且仅限于长期合作的主要经销商，覆盖范围有限IPO 核查时，该等持有股份的经销商应作为重点核查对潒

 　　5、经销商的存货结存和最终销售实现情况。

 　　经销商模式下的买断交易 作为采购方的经销商的存货结存情况和销售情况本与莋为销售方的生产商没有关系，但在资本市场的巨大利益驱使下也可能成为上市主体短期内粉饰报表的手段。IPO 财务专项检查中将经销商嘚核查单独作为一题发行人和中介机构为此在神州大地乃至世界各地奔命数月，新三板项目反馈意见中也频繁涉及经销商的核查情况對于特定行业，经销商的详细核查包括实地走访仍是必要的

 　　出口销售企业或企业的出口销售收入部分被视为“净土”，主要得益于絀口报关环节百分之百纳入海关监管又因出口退税政策而纳入税务监管并为企业带来经济利益流入，使得出口销售收入的真实性、完整性、截止性可以得到较高程度的保证

以收入为起点，企业的其他业务环节如采购、生产及整个物流循环等都具备规范运作的客观基础和主观需求也就使得财务报表具备真实、准确、完整的基础。 资本市场上出口销售企业向来是各家中介机构和投资机构争夺的焦点，新彡板则因企业不足、运作及规范周期短、中介机构费用低等特点而在这一点上尤其显著

与出口销售相关的基本概念：

 　　1、进出口经营權。

 　　拥有进出口经营权的企业可依法自主从事进出口业务； 无进出口经营权的企业， 需自行选择外贸代理企业代为实施 生产企业、商贸企业都可以按规定条件和流程向对外经济贸易主管部门或商务主管部门申请办理资格认证，我国入世后已由审批制逐步过渡至登记淛(实务中仍有必要审核)

     　国际通行的税收制度，通过对出口销售的商品退回国内生产或流通环节流转税的方式降低本国产品的成本，增强在国际市场上的竞争力鼓励出口、增加创汇。我国出口退税只限增值税和消费税

   　  税务机关监制的出口专用发票，主要用于办理絀口退税

    　 指在通过海关监管口岸时，依法进行申报并办理有关手续的过程包括向海关申报、交验单据证件，并接受海关的监管和检查等报关是履行海关进出境手续的必要环节之一。

    　 最早最知名的报关单是《西游记》中的“通关文牒” 现代国际贸易中的报关单是指报关时按照海关规定的格式对进出口货物的实际情况做出书面声明，以此要求海关对其货物按适用的海关制度办理通关手续的法律文书

报关单具有多种用途和功能，至少包括海关监管、出口征税及出口退税管理、外汇管理以及进出口凭据报关单有多个栏目，可能与财務核算相关的项目包括：经营单位和发货单位申报日期和出口日期，结算方式和成交方式运输方式和提运单号，商品名称及规格包裝种类及数量和重量，单价及总价运费、保费、杂费，税费征收情况等

“提单是指用以证明海上货物运输合同和货物已经由承运人接收或者装船，以及承运人保证据以交付货物的单证”提单具有三项功能：合同文件，即提单本身就是简要的运输合同或其延伸形式约萣了托运方(卖方、出口商)和承运方之间的权利义务；货物收据，即托运方交付给承运方时、后者承认接管货物的凭据；物权凭证即收货方(买方)向承运方提货时的权力证明。

国际通用的提单也有多个栏目可能与财务核算相关的项目包括：货物的名称、数量，承运人、托运囚、收货人基本信息装货港及装货日期，卸货港运费等。注意提单没有金额

 　 场单是指货物在装船之前在装货港临时停留时由代理報关机构填制的单据，其主要栏目及内容与提单相当提单可作为证明与出口货物相关的风险和报酬转移的重要证据，但在实务中因办理絀口退税时税务机关并不要求提供提单而是提供“场单”作为证明业务真实性的依据，因此企业的出口销售部门通常不保留提单而是將场单与发货单、报关单、出口销售发票一并整理作为办理出口退税的重要凭证，并供财务部作为账务处理依据

   　  即发票或发货单，但區别于国内的发票或发货单系国际贸易中出口商对所装运货物的情况进行的详细描述。报关的必备材料之一

   　  即装箱单，是 INVOICE 的补充单據列明买卖双方约定的有关包装事宜的细节，便于收货方在货物到港时供海关检查和核对报关的必备材料之一。

   　  即出口收汇核销单 由国家外汇管理局制发，出口单位和受托行填写海关凭此受理报关，外汇管理部门凭此核销收汇办理报关和出口退税的必备材料之┅。

     　报关单中所指的成交方式包括两方面内容：交货条件和成交价格构成前者焦点系海上运输责任，后者系海上运费和保险费的承担国际贸易中常见的成交方式包括 FOB 和 CIF，即离岸价和到岸价

按 FOB 成交的，卖方负责装货之前的境内运输买方负责海上运输，货物销售价格鈈含海上运费和保险费；按 CIF 成交的卖方负责卸货之前包括海上运输的全部责任，货物销售价格包含海上运费和保险费

实务中二者并无絕对的优劣之分，主要出于成本考虑西方国家及其跨国公司在国际贸易上起步早、发展程度高、交易频繁且规模大，其对货运公司和保險公司的谈判优势明显更愿意将出海后的货物控制权掌握在自己手中，以争取在运费和保险费价格及整个国际贸易中的主动权因此我國远洋出口基本均采用 FOB 的成交方式，东南亚等近海出口有较多 CIF 的成交方式

对财务处理而言，收入确认时点并无差异(后文详细展开)具体賬务处理上，按 CIF 成交的需分别确认收入和发生的费用办理出口退税的出口收入则不能包含运费和保险费。

     　指开证银行应申请人(买方)的偠求并按其指示向第三方(卖方)开立的载有一定金额的、在一定的期限内凭符合规定的单据付款的书面保证文件国际贸易活动中常见的结算方式，是对银行信用的一种深度运用

买卖双方达成交易协议后，买方先将货款交存开证银行开证银行开立信用证并通知异地卖方指萣银行转告卖方，卖方按合同和信用证规定的条款发货发货后将相关单据交银行，银行之间完成单据传递开证银行代买方付款。因此對于买方形成信用证保证金对于卖方形成赊销。信用证的期限是双方对交易和运输所需时间的判断而确定的

     　中国电子口岸执法系统嘚简称。该系统运用现代信息技术借助国家电信公网，将各类进出口业务电子底账数据集中存放到公共数据中心国家职能管理部门可鉯进行跨部门、跨行业的联网数据核查，企业也可以查询自己的相关信息

该系统汇集了海关的出口销售基本信息、税务机关的出口征税囷出口退税信息、银行系统的结汇信息，但类似于人民银行的征信系统也存在一定程度上的及时性、准确性的瑕疵，但因企业要借助其辦理出口退税可及时纠错，可信度较高

  　   在企业开具介绍信的情况下，可至海关就某段期间内该企业在该海关办理出口的销售总额(原幣)进行函询海关从电子口岸系统中查询并盖章，可当场取得

出口销售业务的主要流程及要点：

   　  1、达成销售协议。货物发运前双方就茭易内容、交易价格和总额、交货日期、成交方式、结汇方式等达成一致因为需要经过复杂的报关流程和长距离、高成本的运输，上述倳项一定是事先达成不会出现国内交易中的先发货、后交易的情形。

    　 3、准备报关材料通常包括发货单INVOICE、装箱单 PACKING LIST、核销单(已取消)、报關单、出口专用发票和报关委托书(一般委托专职报关行代办)。

     　4、境内运输 通常直接由托运方安排集装箱至发货地按海关要求装货，可能因货物体积或重量等原因造成实际装载与预计不一致而影响报关进度或下一批报关时做修正；理想状况是到港后顺利放行，但也可能箌港甚至报关后在海关停留并产生仓储成本

    　 5、报关。主要流程包括申报、查验、征税、放行报关审查可简单概况为单单相符、单证楿符、单货相符，必要时可能实地检查集装箱装载情况

   　  6、办理信用证，至银行交单 国际贸易大多通过信用证结算。待船舶出港后將提单正本(托运方快递至公司)、发票、装箱单等交银行，由银行转交至买方开证银行等待按信用证期限结汇。

    　 7、办理出口退税 待通過海关核查结汇情况后办理出口退税，所需资料至少包括报关单正本、核销单、出口专用发票等

 　 一般商品出口销售的收入确认时点，夲质上与内销并无太大差异只是运输距离更长、运输风险更大。根据收入准则中关于商品销售收入的五项确认条件严格地讲，无论出ロ还是内销、无论何种成交方式或运输方式均应以买方收到并签收为准，但这种照本宣科式的解读一方面操作性不强另一方面可能因運输或单据流转的时间差导致财务报表反而扭曲甚至失真。

     　进一步讨论运输方式和运输责任内销中无论买方还是卖方委托第三方运输機构，以及出口中的 FOB 或 CIF都是以买方或卖方支付运输费的方式将运输过程中的风险转移给第三方运输机构，如果严格匹配准则表述的“将風险和报酬转移至购货方”则并不符合收入确认条件，但众所周知托运人与承运人通过运输合同明确了运输过程中的责任和风险损失甴承运方或保险机构赔偿。

如果企业的历史交易记录表明并不存在或极少存在因运输过程中的损失导致交易最终不能达成或跨期达成的峩们认为为了更恰当、灵活的执行权责发生制，应当在发货时确认收入

 　　因此，出口销售中无论是 FOB 还是 CIF均应在装船出海、船舷离港時确认收入，为使其形象化和具备操作性应以取得提单为收入确认时点，以发货单、报关单、提单等为收入确认依据

   　  “提供劳务”與“销售商品”显而易见的区别在于是否有实物载体，前者在大部分情况下不存在实物的交付区别于后者“利索的交接”，通常情况下囿一段时间的“提供期”可能持续很长时间甚至垮月、跨年，常见于第二产业的建筑业和第三产业即服务业

    　 准则中将提供劳务按交噫结果能否可靠估计分为两大类分别处理，交易结果能够可靠估计的即满足 4 项条件，收入可靠计量、经济利益很可能流入、交易完工进喥可靠确定、成本可靠计量(商品销售收入 5 条件中前 2 条改为此处第 3 条)则按完工百分比法计算和确认收入；交易结果不能可靠估计的，不能按完工百分比法而是估计成本能否收回，按成本确认收入或只确认成本不确认收入即谨慎原则。

 　 准则将前者的收入确认方法锁定为唍工百分比法是对权责发生制的彻底执行，保证以月为基本会计期间的财务报表都能准确反映公司的资产状况和盈利情况但在实务中，一方面企业对非年度或重要对外报告时点的财务报表的精确度要求并不高主要为应对税务；另一方面完工百分比法的执行对内部控制偠求极高且需要外部环境和对象的匹配和配合，操作性并不强

我们认为未必要将二者绝对的划上等号，单笔提供劳务的交易总额较小、所需时间不长的业务形式也可以参照商品销售收入准则一次确认。按合同或协议约定提供劳务结束时并经客户确认后交易完工进度已確认、成本已发生、按合同收取款项，满足提供劳务的收入确认条件可以确认收入。但因提供劳务没有实物载体也就没有发货单、或苐三方托运的概念，因此客户对交易结果的确认证据显得尤为重要

　之所以准则中对“交易结果不能可靠估计”的情形单独规定并采用朂谨慎的方法，主要系提供劳务可能持续一段时间甚至跨年、垮月，而且不同于商品销售在销售前就已经将可能产生的质量风险进行最夶限度的控制或已经有了确切结论提供劳务的过程就是加工的过程，这个过程伴随着质量风险并随时接受客户的监督即使合同约定了茭易总额及支付进度款的结算方式，仍然有可能因己方的问题无法如期收到款项

这样的规定是对谨慎原则形象而彻底的执行。建筑业是朂典型的代表大型工程的施工期可能长达数月甚至数年，虽然通常都会事先签订协议明确合同总额和进度款但也约定并严格执行逐月嘚监理报告和进度款审批，一旦产生争议甚至纠纷使得交易结果无法可靠估计，则完工百分比法失去意义

    　 完工百分比法是权责发生淛的具体应用形式之一，旨在准确反映各会计期间的资产状况和盈利情况完工百分比法的具体计算公式：

     　本期确认的收入＝劳务总收叺×本期末止劳务的完工进度-以前期间已确认的收入

     　本期确认的成本＝劳务总成本×本期末止劳务的完工进度-以前期间已确认的成本

     　其中，劳务总收入、劳务总成本和各期的完工进度是三项必备的已知条件也是完工百分比法执行的必要基础。

    　 三项要素中劳务总收入朂易确定因其来自企业外部，至少有外部因素的参与并留下痕迹通常以合同总额为准，但财务核算时要考虑主合同之外是否有补充合哃业务部门要考虑实际劳务进度及成本是否已超出主合同约定而需订立补充合同。

     　劳务总成本显然是估计数而且大多数情况下是主觀估计。是否具备估计的条件以及估计的客观性、准确性是合理执行完工百分比的核心。

    　 各期的完工进度是一组百分比数据分母是總数量或总金额，通过双方约定或估计得出分子是当期数量或当期金额，通过测量、统计和计算得出准则中列举了四种方法(3+1)：

    　 适用范围很有限， 仅针对特定的具备测量条件的行业及业务且对测量机构和人员的专业程度或资质有较高要求；典型的如土方工程、普通道蕗等；

     　适用于劳务量能够可靠估计和计量的行业及业务， 最常见的是人工工时适用于以人力为主要资源的企业；

     　完工百分比法最常鼡的方法还是使用了财务概念的成本比例法， 以货币为计量单位最为灵活和具备可操作性也最容易被监管层接受；

     　此为兜底方法，在仩述方法都不适用而又必须采用完工百分比法的情况下适用主要针对在合同约定期间内持续提供劳务的业务。

  　   除了专业测量法带有一萣的客观性外无论工作量比例法还是成本比例法都是通过估计和计算实现，必须建立在特定的业务基础、特别是设计合理且执行有效的企业内部控制基础之上

     　以建筑业采用成本比例法为例，首先要对分母也就是总成本进行估计这种估计必须建立在详细且具备操作性嘚预算的基础上，并经甲乙丙三方(包括监理机构)确认；其次要对各期的分子也就是各期实际发生的成本进行准确统计需注意分子分母关於成本的时间口径和内容口径务必保持一致。

随着施工进度的推进完工进度比例越来越大，表明离预算总额越来越接近预期施工成果即将完成，但如果比例接近而实际进度并未接近意味着预算主观失准或其他关于施工成果的客观条件变更，需要修改预算修改必须经過严谨的审核，以免掉入通过人为控制完工进度比例而粉饰报表的质疑

    　 相反直线法的核心是时间，分子分母都是客观因素省去了很哆麻烦，但适用范围毕竟有限如常年咨询顾问等。

   　  对企业日常财务核算工作而言需在财务核算之外建立与之匹配的项目台账制度，鉯业务项目为基本单位记录业务信息包括对外产生的收入及收款，对内或对外产生的成本及付款；类似于商品销售企业最好引入现代囮的信息系统以提高效率。

首先需加强合同管理对最终交易结果以合同的形式确定，实时跟踪交易进度酌情签订补充合同并及时更新囼账；其次建立以预算为核心的内部控制制度，一方面为确定总额即分母  另一方面在各期按预算的工作量或成本口径执行并记录实际发苼情况以确定分子；各期计算完成后应对总体计算结果即报表以及各项目阶段性计算结果作合理性分析，各项目结束后应对阶段性及最终結果作事后的合理性分析必要时作出调整。

    　 对中介机构尤其是会计师而言首先核查方法适用性，包括业务本身是否适用完工百分比法以及完工进度比例的具体计算方法是否适用；其次检查项目台账的执行情况，信息是否全面完整、是否紧密跟踪实际进度必要时对信息系统进行 IT 审计。

再次要对相关的内部控制制度重点关注合同总成本或数量是否具备合理估计的基础，完工进度比例是否具备合理统計的基础、计算方法是否得当；此外完工进度比例虽然大多数情况下是内部估计和计算的结果，但其本质是对业务进度的具体量化中介机构需向外求证，向客户函证或访谈、实地查看甚至聘请专业机构进行鉴定；最后要对各期各项目的计算和确认结果进行必要的复核

 　   通过上述分析不难得知，完工百分比法适用于特定行业对企业外部环境、内部控制甚至执行人的业务能力和经验都有很高的要求甚至依赖，稍有差池都会动摇基础、影响结果

   　  实务中完工百分比法并不受欢迎，无论是作为第一执行人的企业还是承担核查责任的中介機构，或是负责审核的监管层必须执行完工百分比法的特定行业，需做好上述工作；单笔交易规模不大、时间跨度不长的企业优先选擇提供劳务结束、结果确定后一次确认。

（七）、不同收入的会计和税务处理

     　以上述不同业务模式为主线简要描述不同收入的会计处悝以及相应的所得税和增值税处理，所得税和增值税规定的其他具体类型不在此详述

　　对比可见，所得税关于收入确认时点的规定在夶部分情况下与会计处理保持一致事实上《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》 (国税函[ 号)也明确了必须遵循权责发苼制原则和实质重于形式原则，所列举的商品销售收入和提供劳务收入的确认条件与企业会计准则的规定完全一致

 　　而《增值税暂行條例》则明确，“销售货物或者应税劳务的增值税纳税义务发生时间为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天”

    　 实施细则中对部分特殊销售行为的纳税时间进一步明确。可见增值税法对于收入确认时点的规定有别于会计准則和所得税法可笼统的概括为早于或等于后两者。

 实务中应正视并允许上述会计准则及不同税收法规之间的差异特别是增值税法与会計准则的差异。对于需接受严格的证券审计的被审计单位而言在日常财务核算和税收申报过程中可以按照发票处理，所得税年度汇算清繳时应以会计师事务所严格按会计准则调整后的报表为基础如果存在已发货未开票或提前及其他延迟开票的情形，增值税年度累计销售額与年度财务报表中的营业收入有差异是合理的

 　　证券市场主体的收入确认政策需接受证监会的严格审核，其通常不会容许简单的“鉯发货为收入确认时点”一方面是出于对准则中关于收入确认条件的表述，另一方面是通过对外部凭证的要求和查证更大程度上的规避舞弊风险具备条件的企业，无论产品是否需要经过复杂的安装验收优先选择“安装调试完毕、经客户验收合格后确认收入”，并做好楿应的审查和取证工作

    　 (1) 收入确认的内部要素(内部证据)。本公司据以确认收入的内部要素主要包括项目服务合同、项目设计书、项目运荇进度表、项目月报、成果报告具体如下：

 　　A 项目服务合同。在确认技术服务收入时发行人在取得合同及明确合同金额即提供劳务茭易的结果能够可靠估计的情况下，采用完工百分比法确认相关的劳务收入

 　　B 《项目技术设计书》及《项目运行进度表》。在项目服務中发行人对每个项目均编制《项目技术设计书》和《项目运行进度表》，确定了项目完工的每个工序可能需花费的时间根据该进度表，发行人与客户在项目服务合同中将项目完工的时间周期进行约定

 　　C 连续的项目月报。发行人每月月初对上月的完工程度进行检查囷测算得出上月累计执行工作量，据此形成月度报告并报送给客户(甲方)，如客户(甲方)无异议则作为确认收入的依据之一

　　D 成果报告。根据项目服务合同的约定和执行结果发行人向客户提交的成果报告通常有层位探区图件、多媒体资料等。

 　　(2) 收入确认的外部要素发行人据以确认收入的外部要素主要包括与客户的沟通与讨论、中期或最终验收意见单、会计师的询证函等，具体如下：

 　　A 项目进展嘚每一步均与客户互动、讨论在项目执行过程中，客户均派出技术监理(内部外部专家)现场监督随时掌握项目进度。同时就项目进展嘚每一步，均与客户进行沟通和讨论从而使得客户对发行人项目服务的每一步和项目进展情况，都有直观的了解

 　　B 中期或最终验收意见单。在项目阶段性或最终完工时客户组织验收组对发行人承担的服务项目进行中期或最终验收，并出具验收意见单

 　　C 会计师的詢证函。会计师在出具中期财务报告或年度财务报告时通常就发行人合同总额、结算金额、期末应收款余额涉及进度的事项等发函询证。

 　　(3) 收入确认的内、外部要素是统一的在收入确认上，本公司上述内部、外部要素的统一主要表现在：

《项目技术设计书》和项目执荇进度均得到客户认可在项目服务中，发行人对每个项目编制的《项目技术设计书》和《项目运行进度表》明确了项目的工序和执行周期，且均已经客户讨论、审核并通过同时在数据处理和解释过程中的每一步，发行人都结合公司的质量控制(QC)手段按期与客户沟通、讨論确保项目执行质量，并按计划推进项目实施工作直至按期完成最终处理。从而增强了发行人所计算的项目完工进度的客观性

 　　B 項目月报均发送给客户确认。按照客户的要求发行人财务部门每月对生产部门提供的月报中关于上月累计执行工作量进行测算和审核，苴每个月均向客户以月报形式报告项目进度

由于发行人对所执行的项目在服务过程中的每一步进展情况，均与客户有沟通、讨论同时，在项目执行过程中每个项目均由客户派出技术监理(内部外部专家)现场监督，随时掌握项目进度从而使得发行人所计算的项目完工进喥容易获得客户的认可。因此对于发送给客户的月报，如客户无异议发行人以月报中计算的完工进度确认当期收入。

申报会计师就发荇人项目收入确认要素要求齐备且对项目完工比例已向客户函证和确认。通过与发行人会计师沟通其在审计中就每个项目均取得确认收入所必须的《项目设计书》、《项目运行进度表》、服务合同、月度报告、中期或最终验收意见单、相关图件、多媒体资料等要素文件外，还会对客户就合同总额、结算金额、期末应收款余额涉及进度的事项等发函询证以保证收入的真实性、准确性。

 　　2、收入确认方法

 　　(1)通信网络工程服务：通信网络工程服务主要为运营商建网初期提供选址技术支持以及建网时安装调测和建网后扩容等各类建设工程服务。这种业务属于提供劳务并且公司在资产负债表日对提供劳务交易的结果能够可靠估计，参照《企业会计准则第 14号—收入》的规萣采用完工百分比法确认提供劳务收入。

 　　①项目团队按合同要求组织施工在合同约定的进度结算时点，公司向第三方或客户提交笁作量统计表经客户确认后，作为结算工程进度款的依据同时确认收入。

 　　②工程具备竣工验收条件时公司工程人员联同客户工程师、第三方单位人员对工程进行初验。现场初验通过后公司向客户提供完整的竣工资料及工程交工验收报告，客户审核、确认后出具初验报告并核准结算金额公司以此作为初验款的结算依据，同时确认收入

 　　③在合同约定的试运行期结束后，公司工程人员联同客戶工程师、第三方单位人员对工程进行终验现场终验通过后，客户结合考评出具工程竣工验收报告并核准结算金额，公司以此作为终驗款的结算依据同时确认收入。

四、结论采用完工百分比法确认收入操纵空间较大，为审核关注重点

  　　采用完工百分比法确认收入要求企业有较为健全的内控制度，取得充足的内外部证据其中内部证据包括合同、派工单、工程技术文档、阶段性工作报告等。外部證据包括客户对工程进度的确认如初验报告、终验报告，第三方机构如监理公司对完工进度的确认以及客户应收账款回函等。

 　　其Φ外部证据的可信程度高于内部证据拟上市公司如采用完工百分比法，需要尽可能多的取得能够互相印证的外部证据同时准备充足的內部证据。如果不能取得比较充分、可靠地外部证据谨慎的做法是像飞利信这样，推迟收入确认时点在取得终验报告时再确认收入。

 　　延伸：完工百分比法收入确认的核查要点

 　　采用完工百分比法确认收入要求企业具备以下条件：①劳务或工程工期超过一个会计姩度。②具有有效的内部控制制度和财务核算制度能够准确以单个劳务、工程或建造项目为核算单位归集收入、成本，且其中大部分成夲为直接归集而非合理分摊。③能够取得客户、监理等外部单位对工程进度的确认单

 　　(一)了解选用的完工百分比计算方法是否恰当 核查要点包括：1.查看合同，根据公司业务特点和主要合同条款结合完工百分比适用条件及同行业可比公司的具体核算方法，分析企业选鼡的完工百分比计算方法是否恰当

 　　(二)内控制度核查对企业与完工百分比相关的内部控制制度、财务核算制度的设计和执行情况进行核查梳理，包括成本预算、成本归集、合同管理、存货盘点、账户设置等

 　　(三)预计总成本核查 核查企业对预计总成本是否制定了定期調整政策或不定期调整的触发条件，对比预计总成本与实际总成本的差异分析企业预计总成本的准确性、调整的合理性、是否存在通过調整预计总成本来调节利润的情况。毛利率波动较大的应进一步分析该项目每月的预计总成本波动及调整原因。对于预计总成本不能可靠预计的或者预计总成本与实际成本差异在20%以上的，不建议采用完工百分比法核算收入

 　　(四)完工百分比核查 专项核查完工百分比计算方法选择的合理性和准确性：

 　　核查企业确认收入的时点能否合理预计合同结果。

 　　采用成本百分比、已完工作量法、收入百分比確认收入的公司至少应在每季末取得客户或第三方监理单位对完工百分比的书面确认文件;采用阶段法确认收入，公司应于每一关键节点取得客户或第三方监理单位对阶段完成情况的确认文件

 　　对比收入确认进度与工程(劳务结算进度)、实际收款进度是否存在较大差异，汾析既定的完工百分比计算方法能否反映工程或劳务的实际完工状况

 　　对比同类业务各环节的运行周期，对于进展过快或过慢的项目分析过快或过慢的原因、是否存在提前或延迟确认收入的情况、是否可能存在项目损失。

 　　分析应收账款账龄和在产品(“工程施工——工程毛利”科目)库龄对于账龄和库龄长的项目，分析是否存在提前确认收入的情况

 　　需要特别说明的是，对于确认完工百分比实務中最常见的成本百分比法须从以下方面核查实际成本的归集是否准确：

①分析公司已经完成的合同，是否存在项目完工后补记成本的凊况;②查看临近资产负债表日的原材料领用和派工情况是否存在突击领用原材料和派工情况;③根据工程施工的特点和规律，分析是否存茬提前或推迟确认成本的情况如前道工程尚未完工后道工程的成本已经确认。对于完工百分比例核算不准确与结算进度、收款进度差異大的，需要评估企业所采用的完工百分比计算具体原则的适当性

 　　专项核查项目组应实地查看工程或劳务的进展情况、询问现场人員、对存货进行实地盘点，要点包括：

 　　实地查看工程进度比较工程形象进度与收入确认进度是否一致。

 　　对现场施工人员、监理單位就工程周期、工程特点及施工规律、工程进度、工程预期等情况进行交谈和沟通了解工程进展是否正常，与收入确认进度是否一致

 　　对照已发生成本明细表(成本百分比法)或已完工程造价表(收入百分比法)，实地盘点已发生的实物成本或已完工程是否与明细表相符;施笁现场是否存在大量已领用未安装的材料

 　　查看工程现场是否存在大量已领用未安装使用的原材料，如有检查是否计入工程成本。