【摘要】 笔者结合《企业会计准则》、《企业会计准则――应用指南》和多年的教学经验,研究利润表项目与会计科目等式化关系问题,力促会计明晰化进程,为和谐会计献计献策。
【关键词】 利润表项目;会计科目;等式化关系;和谐会计;《企业会计准则》; 《企业会计准则――应用指南》
近年来,笔者聚焦利润表项目与会计科目等式化关系问题,结合《企业会计准则》、《企业会计准则――应用指南》,以多年教学经验倾力研究,终有所获,以期为会计明晰化进程,为和谐会计献计献策。
一、透视利润表项目与会计科目等式化关系
综观利润表项目与会计科目,透视其理,笔者发现如下等式化关系:
(一)部分利润表项目本期金额与多科目结转前发生额
本期金额=∑对应科目结转前发生额
1.营业收入=“主营业务收入”+“其他业务收入”
2.营业成本=“主营业务成本”+“其他业务成本”
这里,需要提醒会计人注意的是,在新企业会计准则体系的利润表上,营业收入项目、营业成本项目不再区分主营、兼营,以日常活动统而计之,得其全貌。
(二)部分利润表项目本期金额与多个明细科目结转前发生额
本期金额=∑明细科目结转前对应数
1.对联营企业和合营企业的投资收益
=∑“投资收益”明细科目结转前对应数
2.非流动资产处置损失
=∑“营业外支出”明细科目结转前对应数
这里,需要提醒会计人注意的是:在新企业会计准则体系的利润表上,单独列示来自联营企业的投资收益、来自合营企业的投资收益;单独列示固定资产处置损失、无形资产处置损失、其他非流动资产处置损失。会计人理应重视其对投资者本期收益的重要影响,更好地为投资者权益保值增值服务。
(三)部分利润表项目本期金额与异名科目结转前发生额
本期金额=异名科目结转前发生额
公允价值变动收益=“公允价值变动损益”(+贷或-借
这里,需要提醒会计人注意的是:
其一,在新企业会计准则体系的利润表上,公允价值基础得以彰显:若公允价值变动收益结转前为贷方发生额,则属于收入要素;若公允价值变动收益结转前为借方发生额,则属于费用要素。
其二,公允价值变动收益存在会税差异:税法强调据实列支,一般不得调整计税基础,不承认新会计准则体系持有期价值变动(《企业所得税法实施条例》第五十六条)。
其三,公允价值变动不一定计入利润表,影响多期的应直接计入资产负债表所有者权益下的资本公积项目。
(四)部分利润表项目本期金额与对应科目结转前发生额
本期金额=上项+/-影响因素项目(大类项目――每股收益除外)
本期金额=净利润/∑对应股数(每股收益)
本期金额=对应科目结转前发生额(其他表内数字)
这里,需要提醒会计人注意的是:在新企业会计准则体系的利润表上,大类项目存在据上项而得的勾稽关系:在上项基础上,加或减影响因素项目金额即可。营业收入(扣除日常活动费用)营业利润(考虑非日常活动收支)利润总额(考虑上交所得税)净利润(考虑投资者股数)每股收益(尽显本期收益与投资者的直接利益关系)。
在新企业会计准则体系的利润表上,每股收益本期金额由净利润除以对应股数而得,基本每股收益股数不加权,稀释每股收益股数以时间或价格为权数。
除了前述种种规律,其他利润表项目本期金额与对应科目结转前发生额一致:
(1)营业税金及附加=“营业税金及附加”
(2)销售费用=“销售费用”
(3)管理费用=“管理费用”
(4)财务费用=“财务费用”
(5)资产减值损失=“资产减值损失”
(6)投资收益=“投资收益”(+贷或-借――结转前)
(7)营业外收入=“营业外收入”
(8)营业外支出=“营业外支出”
(9)所得税费用=“所得税费用”
与公允价值变动收益项目类似,若投资收益项目结转前为贷方发生额,则属于收入要素;若投资收益结转前为借方发生额,则属于费用要素。
二、剖析利润表项目、损益类会计科目与“本年利润”科目之微妙关系
(一)“本年利润”对应科目一览
这里,需要提醒会计人注意的是:若“公允价值变动损益”科目或“投资收益”科目结转前发生额为净收益,则为收入要素;若“公允价值变动损益”科目或“投资收益”科目结转前发生额为净损失,则为费用要素。两种不同情形分别结转“本年利润”科目贷方或借方。
(二)“本年利润”不得对应的科目分析
历经多年摸索,笔者发现,“本年利润”科目不得对应资产类会计科目;一旦对应,则必有逃避缴纳税款等风险。
剖析上述会计分录的经济实质,令人汗颜:一方面,预付账款不见了,但人家并未付出劳务或者交货,投资者的资产流失了;另一方面,应纳税所得额莫名其妙地减少了(会计利润乃应纳税所得额调整的基数),逃避缴纳税款之实竟源自一笔简单的会计分录,风险非常大。
(三)损益类会计科目与会计流程分析
1.透视制造业会计流程
原材料等生产成本库存商品等主营业务成本等本年利润利润分配――未分配利润
2.透视服务业会计流程
劳务成本等主营业务成本等本年利润利润分配――未分配利润
这里,需要提醒会计人注意的是,透视会计流程则可看清资产负债表与利润表的巧妙关联:无论是制造业购料、生产、完工,还是服务业成本归集,结转本期成本才进入利润表核算领域,结转本年利润,才可以知道本年盈亏,进而结转未分配利润方知投资者投资企业以来到如今赚还是赔(不考虑每年分红所得的累计赚赔)。
三、利润面面观――剖析利润的种种实质
(一)利得、损失与利润
1.利润=收入-费用+计入损益的利得-计入损益的损失
2.利润包括:部分利得+部分损失
3.利润=收入-费用+营业外收入-营业外支出
这里,需要提醒会计人注意的是,会计的基本分类仍为六大会计要素,利得、损失隐身于利润要素和所有者权益要素之中,并非新的会计要素。利得、损失可能与利润表有关系,也可能与利润表无关系。
1.会计利润调整查账征收之应纳税所得额(《企业所得税法》第五条、《实施条例》第九条)。
2.税法亏损概念――可税前弥补亏损(《实施条例》第十条)。
3.会计亏损概念――利润总额为负、实际亏损(《应用指南》附录4103)。
这里,需要提醒会计人注意的是,实务里无法无视会计与税务差异,需要具有会税差异意识。
1.资产负债表中未分配利润期初数+利润表中的净利润
=利润分配数+资产负债表中未分配利润期末数
2.利润表中的净利润=所有者权益变动表中的净利润
这里,需要提醒会计人注意的是,脑海里表间勾稽关系的烙印只有清晰可见,才能不误事。
四、利润表项目与会计科目等式化关系一览表(见表1)
[1] 陈淑亭,缪喜玲,袁晓燕,等.企业所得税法一点通[M].立信会计出版社,2008.
[2] 陈淑亭,张育辉,袁晓燕,等.初级会计实务应试精解[M].(1版3次).立信会计出版社,2009.
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